Las denominadas “Entidades sin
fines de lucro” conforman en nuestro país un sinnúmero de entes, de la más
heterogénea gama, dedicados a gran diversidad de actividades(1)
que constituyen su finalidad y que llevan a cabo muchas veces en más de una
jurisdicción e incluso en el exterior.
Asimismo bajo tal denominación
podemos encontrar marcos jurídicos diferentes. Así, por ejemplo, las mutuales,
las cooperativas, las entidades gremiales de trabajadores, entre otras, pueden encuadrar bajo
la especie que pretendemos analizar.
Las Asociaciones y Fundaciones
se encuentran normadas en el Art.33 y concordantes del Código Civil. Además,
las Fundaciones están regidas por una ley particular: Ley 19.836. Asimismo, frente al Fisco Nacional otras
disposiciones legales relevantes permiten crear una “subespecie”(2), con tratamientos fiscales
diferentes(3),
pero estas distinciones a priori no resultan relevantes en materia de tributación
local aunque, en algunos casos, determinado tipo de actividades
presentan situaciones de privilegio frente al resto de las Entidades sin fines
de lucro.
Algunas características
centrales del Impuesto a los Ingresos Brutos en C.A.B.A.
Enrique Bulit Goñi nos enseña
que en este gravamen, a diferencia de otros tributos, se produce una clara
distinción entre el “hecho imponible” y la “base imponible”(4).
Si tomamos como ejemplo el Código Fiscal de la
Ciudad Autónoma de Buenos Aires, lo afirmado se advierte con nitidez. En tanto
el “hecho imponible” responde al “ejercicio
habitual y a título oneroso en la Ciudad Autónoma de Buenos Aires del comercio,
industria, profesión, oficio, negocio, locaciones de bienes, obras y servicios
o de cualquier otra actividad a título oneroso…”, la “base imponible” se
“determina sobre la base de los ingresos brutos
devengados durante el período fiscal, por el ejercicio de la actividad gravada…”
(Arts. 136 y 159 respectivamente del Código Fiscal -t.o. 2011-).
No es objeto de este trabajo
efectuar un análisis pormenorizado del gravamen, pero la simple reproducción de
las normas citadas permite identificar varios elementos esenciales, de los que se
destacan:
- El ejercicio de la actividad
debe ser “habitual” y “a título oneroso”. Al respecto, al no existir una
delimitación del último de los términos señalados, cabe concluir que este
responde a lo previsto en el artículo 1.139 del Código Civil.
- Se toman en cuenta los
“ingresos”. Es decir que, para el legislador, el “resultado” que genere el
ejercicio de la actividad es irrelevante: una empresa por las razones que sea
puede vender “a pérdida” y sin embargo dichos “ingresos” integran la “base
imponible”.
Lo antedicho nos lleva a preguntarnos:
¿Basta que una entidad sin fines de lucro realice actos a título oneroso en forma habitual para quedar comprendida en el objeto
del tributo?
Las exenciones en la Ciudad Autónoma de Buenos Aires
Comparando el tratamiento
dispensado a las entidades sin fines de lucro por otras jurisdicciones,
observamos que la Ciudad de Buenos Aires presenta varias situaciones atípicas.
Lo primero que se advierte es
la existencia de dos regímenes: las “exenciones generales” y las “propias del
impuesto sobre los ingresos brutos”.
